Ieguldījumi mākslas darbos un nodokļi

Korelācija starp mākslu un zeltu liecina, ka māksla vairāk tiek uztverta kā vērtību saglabājošu aktīvu klase, nevis ieguldījumu instruments. Līdzīgi kā zelts, arī mākslas darbi salīdzinājumā ar akcijām un obligācijām ir mazāk pakļauti riskam, kas saistīts ar finanšu tirgus sabrukumu. Tā kā mākslai ir raksturīga vērtība, finanšu satricinājumu laikā tā vēsturiski ir spējusi atveseļoties un pat augt straujāk nekā ierastās aktīvu klases.

Arvien vairāk cilvēku ir motivēti izmantot mākslu gan kā portfeļa diversifikācijas līdzekli, gan kā kapitāla saglabāšanas līdzekli, gan kā nodrošinājumu pret augošu inflāciju. Saskaņā ar Artnet indeksiem tēlotājmākslas tirgus atdeves trajektorija parāda mākslas kā aktīva uzticamību ekonomikas lejupslīdes laikā un  paaugstinātas nenoteiktības apstākļos.

Inflācijas rādītāji daudzās pasaules ekonomikās pieaug, tāpēc māksla kā portfeļa diversifikācijas instruments ir ļoti aktuāls. Māksla tiek uzskatīta par potenciālu aizsardzību pret inflāciju, un mākslas tirgus pat tiek dēvēts par “drošu paradīzi” pret arvien lielākās inflācijas risku. Līdz ar to ir vērts pievērst uzmanību nodokļu aspektiem darījumos ar mākslas darbiem.

Māksla un nodokļu aspekti – starptautiskā prakse

Kas ir mākslas darbu iegādes virzītājspēks – aizraušanās/hobijs vai ieguldījums? Daži kolekcionāri pērk mākslu ne tikai, lai kolekcionētu, bet arī ar mērķi ieguldīt, savukārt citi pērk mākslu tikai un vienīgi aizraušanās dēļ, primāri saskatot emocionālo vērtību. Tikai retais pērk mākslu ar vienīgo nolūku ieguldīt.

Lai iztirzātu nodokļu piemērošanu, jāizprot, vai fiziskā persona nodarbojas ar mākslas darbu tirdzniecību kā ar uzņēmējdarbību, vai arī tam ir hobija un kolekcionēšanas raksturs. Ja mākslas darbus iegādājas juridiska persona, jāzina, kādos gadījumos iegādes izmaksas būs atskaitāmas, bet kādos ne.

Šajā rakstā apskatīts vairāku valstu regulējums attiecībā uz nodokļu piemērošanu darījumos ar mākslas darbiem: Dānija, Igaunija, Francija, Vācija, Luksemburga, Latvija.

Izpētot nodokļu piemērošanu šajās valstīs, ir vērojama vienota pieeja, kas paredz: ja fiziska persona bija iegādājusies mākslas darbu kā interjera priekšmetu – mājsaimniecības preci – un kādā brīdī to pārdod, šāds darījums nav apliekams ar nodokļiem, jo tiek atsavināta personīgā manta. Savukārt, ja tiek uzskatīts, ka fiziska persona nodarbojas ar mākslas darbu tirdzniecību kā ar saimniecisko darbību, tad šādiem darījumiem var rasties nodokļu sekas.

Dānijā fiziskas personas saimnieciskās darbības konstatēšanai ņem vērā darījumu regularitāti, kā arī aktīva iegādes mērķi, proti, vai aktīvs iegādāts ar mērķi gūt peļņu no tālākpārdošanas (tiek definēts kā spekulācija). Lai rastos nodokļu sekas, iegādājoties mākslas darbu, ir jāizpildās gan nodoma (tālākpārdot) kritērijam, gan peļņas gūšanas no tālākpārdošanas kritērijam. Taču, ja sākotnēji tiek uzskatīts, ka fiziska persona veiks saimniecisko darbību, jebkura peļņa tiek aplikta ar iedzīvotāju ienākuma nodokli.

Zīmīgi, ka atsevišķos gadījumos, pat ja mākslas darbu pārdošana un pirkšana notiek regulāri, to varētu uzskatīt par privātpersonas hobiju, ja kopumā šī nodarbe nes zaudējumus.

Uzņēmuma gadījumā, ja juridiska persona pārdod mākslas darbus, no pārdošanas gūtā peļņa ir apliekama ar uzņēmumu ienākuma nodokli 22 % apmērā. Turklāt jānošķir juridiska persona, kuras uzņēmējdarbība ir mākslas darbu tirdzniecība, no juridiskas personas, kas tikai iegādājas mākslas darbus uzņēmuma telpu dekorēšanai un tamlīdzīgi. Interesanti, ka akcionāram (fiziskai personai), kura uzņēmums iegādājas mākslas darbus, var rasties nodokļu risks, ja mākslas darbi netiek uzskatīti par iegādātiem uzņēmuma interesēs vai tā uzņēmējdarbības vajadzībām, t. i., ja mākslas darbi atrodas akcionāra privātmājā vai birojā, kurā nekad neierodas klienti. Šādos un dažos citos gadījumos, akcionāram var nākties maksāt nodokļus, un ar nodokli apliekamo summu veidotu summa, kas tiktu saņemta par šādu mākslas darbu nomu. Šos ienākumus apliktu kā fiziskas personas ienākumus ar nodokļa likmi līdz 55,9 % vai kā dividendes.

Igaunijā, ja fiziska persona pārdod mākslas darbu, izšķiroša nozīme ir tam, vai mākslas darbs ir klasificējams kā (ar nodokļiem neapliekama) mājsaimniecības prece vai (ar nodokļiem apliekams) ieguldījumu aktīvs. Saskaņā ar Igaunijas nodokļu administrācijas skaidrojumu ieguldījumu zelts ir ar nodokli apliekams aktīvs, jo tas nav patēriņa prece. Savukārt mājsaimniecības preces ir priekšmeti, kas kalpo mājokļa vajadzībām kā ikdienas priekšmeti, piemēram, mēbeles, paklāji, gleznas. Šādi mājsaimniecības priekšmeti ir personīgās mantas, kas tiek izmantotas ikdienā un netiek turētas kā kapitālieguldījums. Tas nozīmē, ka mākslas darbs, kas kalpo kā dekoratīvs priekšmets, tāpat kā mēbele, var būt mājsaimniecības prece, taču tas netiek uzskatīts par vienīgo argumentu, uz kuru nodokļu administrācija balstītu savu viedokli. Plašāku Igaunijas nodokļu administrācijas norādījumu par mākslas darbiem nav, kādos gadījumos tie tiks uzskatīti par patēriņa preci un kādos par ieguldījumu aktīvu. Līdz ar to, lai novērstu konfliktus, ieteicams deklarēt ienākumus no mākslas darbu pārdošanas gada ienākumu deklarācijā.

Vācijā, lai saņemtu atbrīvojumu no nodokļa, atsavinot personīgo īpašumu – mājsaimniecības preci, šai precei ir jāatrodas privātpersonas īpašumā vismaz vienu gadu. Savukārt, ja mākslas darbs bija iegādāts ar mērķi gūt peļņu to atsavinot, tad atbrīvojums no nodokļa tiek piešķirts, ja mākslas darbs atradās personas īpašumā ilgāk nekā desmit gadus.

Līdzīga pieeja vērojama arī Luksemburgā, kur gadījumā, ja neprofesionāla fiziskā persona (privātpersona, kas neveic saimniecisko darbību) atsavina mākslas priekšmetu sešu mēnešu vai īsākā laikā pēc tā iegādes, kapitāla pieaugums ir apliekams ar nodokli pēc progresīvās nodokļa likmes (līdz 45,78 %). Ja kapitāla pieaugums gūts, atsavinot mākslas priekšmetu ilgāk nekā sešu mēnešus periodā pēc tā iegādes, tas netiek aplikts ar nodokli.

Francijā darbojas atsevišķas nodokļu piemērošanas regulējums attiecībā uz mākslas darbu tirdzniecību. Tas paredz, ka par mākslas darbu pārdošanu, ko veic neprofesionālas fiziskas personas, jāmaksā kapitāla pieauguma nodoklis, ja mākslas darba pārdošanas cena vai muitas vērtība pārsniedz 5000 eiro, kam piemēro vienotu nodokli 6 % apmērā (plus 0,5 %sociālais nodoklis). Turklāt Francijā gūto kapitāla pieaugumu var samazināt par 5 % par katru īpašumtiesību gadu, sākot ar trešo gadu. Tas nozīmē, ka pēc 22 īpašumtiesību gadiem uz mākslas darbu kapitāla pieaugums ir atbrīvots no nodokļa. Ja mākslas darbs tiek atsavināts ātrāk, tiek piemērots kapitāla pieauguma nodoklis 19 % apmērā.

Zīmīgi, ka Francijas nodokļu rezidentiem, kuri ir ārvalstu trasta labuma guvēji vai dibinātāji, ir pienākums deklarēt šāda trasta esamību un katru gadu atklāt trasta īpašumā esošos aktīvus (tostarp mākslas darbus, ja tādi ir) un to vērtību.

Ja fiziska persona pērk mākslas darbus ar nolūku tos pārdot tālāk, šāda darbība tiek kvalificēta kā komercdarbība. Lai noteiktu, vai fiziska persona, kas pārdod mākslas darbus, veic profesionālu mākslas darbu tirdzniecības darbību, Francijas nodokļu administrācija ņem vērā vairākus kritērijus, galvenokārt darījumu skaitu un laiku starp iegādi un pārdošanu. Šādiem ar nodokli apliekamiem profesionālajiem ienākumiem piemēro progresīvās ienākuma nodokļa likmes (no 11 līdz 45 %) un sociālos nodokļus. Kā citās apskatītājās valstīs, tā  arī Francijā juridisko personu peļņa, kas gūta no mākslas darbu pārdošanas, tiek aplikta ar uzņēmumu ienākuma nodokli.

Francijā darbojas arī nodokļu regulējums, kas vērsts uz mūsdienu mākslinieku darbu iegādes veicināšanu. Tas tiek piemērots gadījumos, kad uzņēmums nenodarbojas ar mākslas darbu tirdzniecību, bet gan iegādājas mākslas darbu kā pamatlīdzekli. Šādā gadījumā uzņēmumi var atskaitīt no saviem ar nodokli apliekamajiem ienākumiem dzīvo mākslinieku mākslas darbu oriģinālu iegādes izmaksas – ar nosacījumu, ka mākslas darbi ir publiski apskatāmi vai atrodas darbiniekiem pieejamās vietās visu nodokļu atskaitīšanas periodu. Iegādes izmaksas ir atskaitāmas proporcionāli vienādās daļās no uzņēmuma ar nodokli apliekamās peļņas iegādes gadā un četros nākamajos gados (t. i., 1/5 gadā). Atskaitījuma summa nedrīkst pārsniegt ierobežojumu – 20 000 eiro vai 5 % no uzņēmuma apgrozījuma, atskaitot noteiktu dāvinājumu summu, ko uzņēmums sniedzis kvalificētām bezpeļņas organizācijām, kas dod tiesības samazināt uzņēmumu ienākuma nodokli.

Latvijā nav paredzēti īpaši noteikumi vai atvieglojumi ienākumiem darījumos ar mākslas darbiem. Ja fiziska persona pērk un pārdod mākslas darbus, tad tā var tikt uzskatīta par saimniecisko darbību, kas jāreģistrē Valsts ieņēmumu dienestā pirms tās uzsākšanas. Fiziskās personas darbība kvalificējama kā saimnieciskā darbība, ja tā atbilst šādiem kritērijiem:

• darījumu regularitāte un sistemātiskums (trīs un vairāk darījumu taksācijas periodā vai pieci un vairāk darījumu trijos taksācijas periodos);
• ieņēmumi no darījuma pārsniedz 14 229 eiro gadā, izņemot ienākumus no personīgā īpašuma atsavināšanas;
• darbības ekonomiskā būtība vai personas īpašumā esošo lietu apjoms norāda uz sistemātisku darbību ar mērķi gūt atlīdzību.

Latvijā viens no ar nodokli neapliekamo ienākumu veidiem ir ienākums no personīgā īpašuma atsavināšanas. Par personīgo īpašumu uzskata fiziskajai personai piederošas personiskai lietošanai paredzētas tādas kustamas lietas kā mēbeles, apģērbs un citas, izņemot pārdošanai izgatavotas vai iegādātas lietas (ķermeniskas vai bezķermeniskas). Līdz ar to, ja persona iegādājas mākslas darbu ar nodomu to vēlāk pārdot, tas vairs netiks uzskatīts par personīgo īpašumu. Ja šo mākslas darbu kvalificē kā kapitāla aktīvu (intelektuālā īpašuma objektu), gūtais ienākums no tā atsavināšanas ir uzskatāms par ienākumu no kapitāla pieauguma, un privātpersonai personai nav jāreģistrē saimnieciskās darbība arī tad, ja darījumi pārsniedz trīs un vairāk. Latvijā nav īpašu atvieglojumu, kas paredzētu atbrīvojumu no nodokļiem, atsavinot mākslas darbu pēc noteikta perioda – desmit gadiem kā Vācijā vai 22 gadiem kā Francijā.

Ja juridiska persona nodarbojas ar mākslas darbu/priekšmetu tirdzniecību, visi izdevumi, kas saistīti ar saimniecisko darbību, ir atskaitāmi. Savukārt, ja mākslas darbs tiek iegādāts nevis ar mērķi to pārdot, bet gan izvietot birojā, tas var tikt klasificēts kā uzņēmuma reprezentācijas izdevumi nodokļa maksātāja prestiža veidošanai un uzturēšanai sabiedrībā pieņemto standartu līmenī. Vai arī tas var tikt uzskatīts par ar saimniecisko darbību saistītiem izdevumiem, ja mākslas darbs tiek izmantots, aprīkojot un uzturot darbiniekiem paredzētās atpūtas telpas darbavietās, kas atbilst vispārējai mūsdienu izpratnei par labiem darba apstākļiem. Tie gan varētu būt strīdus raisoši izdevumi, ko Valsts ieņēmumu dienests negribētu atzīt par saistītiem ar saimniecisko darbību, tomēr grūti arī noliegt, ka darbiniekiem ir patīkamāk un, iespējams, arī produktīvāk strādāt gaumīgi izdekorētā birojā.

Salīdzinājumā ar iepriekš apskatītajām valstīm Latvijā nav paredzēti specifiski noteikumi attiecībā uz mākslas darbu iegādes izdevumu atzīšanu vai kādu atvieglojumu piemērošanu, kas motivētu iegādāties, piemēram, mūsdienu Latvijas mākslinieku darbus.

Kriptomāksla un nodokļi

Faktiski visu dzīves jomu digitalizācija ir kļuvusi par mūsu realitāti, un izņēmums nav arī māksla. Tiek veidoti digitālās mākslas darbi vai arī fiziskās vides objekti tiek pārnesti uz digitālo vidi. Digitālā tokena veidā var tikt izveidotas īpašumtiesības/autortiesības gan uz fizisku, gan digitālu aktīvu. Pateicoties blokķēdes tehnoloģijai, digitālos mākslas darbus var pārvērst par neaizstājamu tokenu jeb žetonu (non-fungible token – NFT). Vienlaikus blokķēde ļauj nodrošināt transakciju un īpašumtiesību uz digitālā aktīva reģistrēšanu. Līdz ar to NFT ir kļuvuši par alternatīvu mākslas tirgus kanālu. Saskaņā ar kriptoanalītikas platformas DappRadar datiem NFT pārdošanas vērtība 2021. gada pirmajā pusgadā sasniedza gandrīz 2,5 miljardus dolāru. Tādējādi NFT ir radījuši jaunu globālu digitālās mākslas un kolekciju priekšmetu tirgu, kas iepriekš nepastāvēja vai bija pieejams tikai dažiem izredzētajiem.  Tas ir ļāvis digitālo darbu autoriem pelnīt no saviem darbiem jaunā veidā. Turklāt NFT izteiktās īpašumtiesības uz mākslas darbu var būt dalītas. Blokķēdes tehnoloģija ir atvieglojusi piekļuvi ieguldījuma produktiem mākslas tirgū.

Kaut arī NFT tirgus attīstās, lielākajā daļā jurisdikciju nav piemērotu tiesību aktu nodokļu piemērošanas vajadzībām, kas būtu attiecināmi tieši uz NFT. Tomēr uz NFT potenciāli var attiekties esošās normas atkarībā no mērķa un darbībām, kas tiek veiktas saistībā ar šādiem tokeniem. Tā kā nodokļu regulējums dažādās jurisdikcijās var ievērojami atšķirties, ieteicams analizēt nodokļu piemērošanas pieeju katrā jurisdikcijā, kurā persona emitē vai tirgo NFT. Atkarībā no tā, vai NFT tiks uzskatīts par nemateriālo aktīvu, virtuālo aktīvu vai virtuālo valūtu, un vai persona pati ir radījusi NFT vai arī tikai iegādājās un vēlāk pārdeva, nodokļu piemērošana var atšķirties.

Saskaņā ar Finanšu darījumu darba grupas (FATF) viedokli NFT parasti netiek uzskatīti par virtuālajiem aktīviem, taču ir svarīgi ņemt vērā NFT būtību un to funkciju praksē. Daži NFT, kas pēc savas būtības nav uzskatāmi par virtuālajiem aktīviem, var atbilst virtuālo aktīvu definīcijai, ja praksē tos izmanto maksājumu vai ieguldījumu mērķiem.[1]

Kā minēts iepriekš, valstis turpina piemērot pastāvošās nodokļu normas, iepriekš nebijušus aktīvus ieliekot to rāmjos. Piemēram, Latvijā, ja fiziska persona ir iegādājusies šādus digitālos mākslas darbus NFT veidā un vēlāk tos pārdod, tai jāreģistrē saimnieciskā darbība, jo VID neuzskata NFT par virtuālo valūtu jeb kapitāla aktīvu. Pretēji situācijai, ja fiziska persona veic darījumus ar kriptovalūtām, tai nav pienākuma reģistrēt saimniecisko darbību. Tāpat kā darījumos ar kriptovalūtu, arī darījumos ar NFT ar nodokli apliekams ienākums rodas brīdī, kad šo NFT apmaina pret eiro.

Arī Luksemburgas nodokļu likumos nav skaidri norādīts, kā piemērojami ienākuma nodokļi NFT, un Luksemburgas nodokļu administrācija nav sniegusi konkrētus paziņojumus par nodokļu piemērošanu NFT. Pagaidu pieeja paredz – ja persona tirgo NFT, tā var tikt uzskatīta par saimniecisko darbību, un tad gūtā peļņa tiks aplikta ar iedzīvotāju ienākuma nodokli no saimnieciskās darbības. Savukārt, ja persona neveic saimniecisko darbību, tad gūtajai peļņai (kapitāla pieaugumam) tiks piemērots kapitāla pieauguma nodoklis.

Igaunijā peļņai no tirdzniecības NFT tiek piemēroti nodokļi tāpat kā peļņai, kas gūta no kriptovalūtas. Arī Norvēģijā, ja tiek pirkti un pārdoti digitālie mākslas darbi NFT veidā, nodokļu piemērošanas vajadzībām NFT tiek uzskatīti par kriptovalūtu.

Lai gan Eiropas Parlamentā ir panākta provizorisku vienošanās par priekšlikumu attiecībā uz kriptoaktīvu tirgiem, šī regulējuma darbības joma neiekļauj NFT, kas pārstāv reālus objektus, piemēram, mākslu, mūziku un video, izņemot gadījumus, kad NFT ietilpst esošajās kriptoaktīvu kategorijās. Tiek paredzēts, ka Eiropas Komisija pusotra gada laikā varētu sagatavot visaptverošu novērtējumu un, ja tiks konstatēts par nepieciešamu, izstrādāt tiesību akta priekšlikumus ar mērķi izveidot īpašu režīmu attiecībā uz NFT un novērst šāda jauna tirgus potenciālos riskus.[2]

Arī apskatīto valstu prakse attiecībā uz nodokļu piemērošanu darījumos ar digitālo mākslu liecina, ka pašreizējais nodokļu regulējums tiek pielāgots jaunajiem izaicinājumiem. Sagaidāms, ka valstu nodokļu administrācijas tuvākajā nākotnē izstrādās vadlīnijas attiecībā uz nodokļu piemērošanu dažādos darījumos ar NFT.